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2019-11-12 來(lái)源 :公益時(shí)報(bào)??作者 : 王勇
■ 本報(bào)記者 王勇
11月初，財(cái)政部會(huì)計(jì)司發(fā)布《關(guān)于征求<民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度解釋第1號(hào)(征求意見(jiàn)稿)>意見(jiàn)的函》，征集關(guān)于《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度解釋第1號(hào)(征求意見(jiàn)稿)》(以下簡(jiǎn)稱《解釋1號(hào)》)的意見(jiàn)。
據(jù)介紹，《解釋1號(hào)》是對(duì)《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》(財(cái)會(huì)〔2004〕7號(hào)，以下簡(jiǎn)稱《民非制度》)的補(bǔ)充和完善?！督忉?號(hào)》內(nèi)容與《民非制度》不一致的，以《解釋1號(hào)》為準(zhǔn)。
《解釋1號(hào)》征求意見(jiàn)稿共包括14個(gè)問(wèn)題，主要涉及以下三個(gè)方面內(nèi)容：
(一)《民非制度》未作規(guī)定亟待解決的問(wèn)題，包括長(zhǎng)期待攤費(fèi)用、注冊(cè)資金、以前年度凈資產(chǎn)調(diào)整、出資設(shè)立其他民間非營(yíng)利組織等4個(gè)問(wèn)題。
(二)對(duì)《民非制度》有關(guān)規(guī)定做進(jìn)一步說(shuō)明的問(wèn)題，包括限定性凈資產(chǎn)、承接政府購(gòu)買服務(wù)取得的收入等2個(gè)問(wèn)題。
(三)對(duì)《民非制度》相關(guān)規(guī)定進(jìn)行完善的問(wèn)題，包括實(shí)施范圍、長(zhǎng)期股權(quán)投資和合并會(huì)計(jì)報(bào)表、收入退回、存款利息、涉稅業(yè)務(wù)、資產(chǎn)減值損失、現(xiàn)金流量表、會(huì)計(jì)報(bào)表附注等8個(gè)問(wèn)題。
征集意見(jiàn)的截止時(shí)間是2020年2月28日。
研究制定《解釋1號(hào)》的三大原因
關(guān)于《解釋第1號(hào)》的說(shuō)明明確，研究制定《解釋1號(hào)》的必要性主要包括以下幾個(gè)方面：
一是與我國(guó)非營(yíng)利組織領(lǐng)域相關(guān)法律法規(guī)相協(xié)調(diào)的需要。
近年來(lái)，民間非營(yíng)利組織相關(guān)法律法規(guī)不斷健全完善，比如2017年發(fā)布的《民法總則》首次從法律層面對(duì)非營(yíng)利法人進(jìn)行了統(tǒng)一界定，2016年發(fā)布的《慈善法》規(guī)范了慈善組織可以采取的組織形式，2015年發(fā)布的《境外非政府組織境內(nèi)活動(dòng)管理法》規(guī)定境外非政府組織代表機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)執(zhí)行中國(guó)統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度，2018年財(cái)政部、稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于非營(yíng)利組織免稅資格認(rèn)定管理有關(guān)問(wèn)題的通知》對(duì)非營(yíng)利組織需滿足的條件做了詳細(xì)規(guī)定等。
因此，需要對(duì)《民非制度》關(guān)于制度實(shí)施范圍、注冊(cè)資金等方面的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行修改完善，以便與相關(guān)法律法規(guī)相協(xié)調(diào)。
二是適應(yīng)我國(guó)民間非營(yíng)利組織業(yè)務(wù)快速發(fā)展的需要。
近年來(lái)，我國(guó)的民間非營(yíng)利組織得到了長(zhǎng)足的發(fā)展，2005年《民非制度》實(shí)施前我國(guó)社會(huì)組織數(shù)量不足29萬(wàn)家，截至2018年底全國(guó)登記的社會(huì)組織81.7萬(wàn)個(gè)，年均增長(zhǎng)率近8%。
相應(yīng)的，非營(yíng)利組織涉及的業(yè)務(wù)內(nèi)容也越來(lái)越多，比如開(kāi)展服務(wù)活動(dòng)等業(yè)務(wù)模式越來(lái)越靈活多樣，接受捐贈(zèng)的形式和種類不斷創(chuàng)新、對(duì)外投資的類型不斷豐富等。
民間非營(yíng)利組織持有長(zhǎng)期股權(quán)投資、出資設(shè)立其他民間非營(yíng)利組織、承接政府購(gòu)買服務(wù)、涉及納稅義務(wù)、發(fā)生收入退回等事項(xiàng)不斷增多。
因此，需要對(duì)有關(guān)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算做進(jìn)一步明確或補(bǔ)充，以提高《民非制度》的適用性。
三是滿足會(huì)計(jì)信息使用者信息需求不斷發(fā)展的需要。
隨著民間非營(yíng)利組織的發(fā)展，其信息使用者不斷增加，對(duì)于其所提供資金安全和合規(guī)有效使用等信息披露的需求也不斷豐富和細(xì)化。
特別是政府有關(guān)監(jiān)管部門對(duì)民間非營(yíng)利組織的信息披露提出了更多具體規(guī)定，比如關(guān)聯(lián)方及其交易相關(guān)信息，在《慈善法》《基金會(huì)管理?xiàng)l例》《慈善組織信息公開(kāi)辦法》《脫鉤后行業(yè)協(xié)會(huì)商會(huì)資產(chǎn)管理暫行辦法》《民辦義務(wù)教育學(xué)校財(cái)務(wù)管理辦法(征求意見(jiàn)稿)》等法律法規(guī)中多有涉及，對(duì)于限定性凈資產(chǎn)、現(xiàn)金流量表、會(huì)計(jì)報(bào)表附注等信息也有一些具體要求。
因此，需要對(duì)會(huì)計(jì)信息的披露作出更多規(guī)定，統(tǒng)一披露要求，以滿足各方面的信息需求。
遵循三大原則
在起草《解釋1號(hào)》過(guò)程中，主要遵循了以下原則：
一是有限補(bǔ)充和完善的原則。
《民非制度》在最初制定時(shí)充分考慮前瞻性要求，借鑒參考了國(guó)際慣例，引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，確立了凈資產(chǎn)區(qū)分限定性和非限定性的制度框架。從調(diào)研情況和各方面反饋看，《民非制度》的基本原則、總體框架和主要內(nèi)容仍然具有適用性和合理性，僅是個(gè)別內(nèi)容和方面出現(xiàn)了一些不協(xié)調(diào)和不適應(yīng)。
因此，決定采用制定解釋的方式對(duì)《民非制度》進(jìn)行有限補(bǔ)充和完善，而不是進(jìn)行全面系統(tǒng)修訂。
二是與相關(guān)法律法規(guī)相協(xié)調(diào)的原則。
《解釋1號(hào)》貫徹《民法總則》《慈善法》《境外非政府組織境內(nèi)活動(dòng)管理法》等法律精神，并充分考慮了與《社會(huì)組織登記管理?xiàng)l例(草案征求意見(jiàn)稿)》《慈善組織信息公開(kāi)辦法》《關(guān)于非營(yíng)利組織免稅資格認(rèn)定管理有關(guān)問(wèn)題的通知》等法規(guī)制度的充分協(xié)調(diào)。
三是著力解決實(shí)務(wù)需要的原則。
《解釋1號(hào)》重點(diǎn)針對(duì)《民非制度》規(guī)定不明確或不再適用的事項(xiàng)，以及由于實(shí)務(wù)發(fā)展而產(chǎn)生的尚未規(guī)范的業(yè)務(wù)事項(xiàng)進(jìn)行了解釋。同時(shí)，針對(duì)限定性凈資產(chǎn)等問(wèn)題作出了進(jìn)一步詳細(xì)的規(guī)定，以提高實(shí)務(wù)可操作性。
新增長(zhǎng)期待攤費(fèi)用科目
《解釋1號(hào)》明確，民間非營(yíng)利組織應(yīng)當(dāng)增設(shè)“1801長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”科目，核算已經(jīng)發(fā)生但應(yīng)由本期和以后各期負(fù)擔(dān)的分?jǐn)偲谙拊?年以上(不含1年)的各項(xiàng)費(fèi)用，如以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入的固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出等。
民間非營(yíng)利組織發(fā)生長(zhǎng)期待攤費(fèi)用時(shí)，借記“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”科目，貸記“銀行存款”等科目。攤銷長(zhǎng)期待攤費(fèi)用時(shí)，借記“業(yè)務(wù)活動(dòng)成本”“管理費(fèi)用”等科目，貸記“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”科目。
“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”科目期末借方余額，反映民間非營(yíng)利組織尚未攤銷完畢的長(zhǎng)期待攤費(fèi)用。
民間非營(yíng)利組織應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表資產(chǎn)部分“無(wú)形資產(chǎn)”項(xiàng)目與“受托代理資產(chǎn)”項(xiàng)目之間增加“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”項(xiàng)目。本項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)根據(jù)“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”科目的期末余額填列。
注冊(cè)資金可計(jì)入凈資產(chǎn)
《解釋1號(hào)》明確，民間非營(yíng)利組織設(shè)立時(shí)取得的注冊(cè)資金，其使用受到時(shí)間限制、用途限制的，在取得時(shí)直接計(jì)入限定性凈資產(chǎn);其使用沒(méi)有受到時(shí)間限制、用途限制的，在取得時(shí)直接計(jì)入非限定性凈資產(chǎn)。
民間非營(yíng)利組織變更登記注冊(cè)資金，不涉及資金變動(dòng)的，無(wú)需進(jìn)行會(huì)計(jì)處理;涉及接受資金投入的，應(yīng)當(dāng)記入“捐贈(zèng)收入”等科目。
民間非營(yíng)利組織設(shè)立時(shí)取得的注冊(cè)資金，應(yīng)當(dāng)在現(xiàn)金流量表“收到的其他與籌資活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金”項(xiàng)目中填列。
增加資產(chǎn)減值損失科目
《解釋1號(hào)》明確，民間非營(yíng)利組織應(yīng)當(dāng)增設(shè)“5701資產(chǎn)減值損失”一級(jí)科目，核算民間非營(yíng)利組織各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備所形成的損失，不再通過(guò)“管理費(fèi)用”科目核算。
民間非營(yíng)利組織對(duì)于因提取短期投資、應(yīng)收款項(xiàng)、存貨、長(zhǎng)期投資、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等資產(chǎn)減值準(zhǔn)備而確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備科目。沖減或轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，借記相關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備科目，貸記“資產(chǎn)減值損失”科目。
期末，將“資產(chǎn)減值損失”科目本期發(fā)生額轉(zhuǎn)入非限定性凈資產(chǎn)，借記“非限定性凈資產(chǎn)”科目，貸記“資產(chǎn)減值損失”科目。
民間非營(yíng)利組織應(yīng)當(dāng)在業(yè)務(wù)活動(dòng)表費(fèi)用部分“籌資費(fèi)用”項(xiàng)目與“其他費(fèi)用”項(xiàng)目之間增加“資產(chǎn)減值損失”項(xiàng)目。本項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)根據(jù)“資產(chǎn)減值損失”科目的本期發(fā)生額分析填列。
會(huì)計(jì)報(bào)表附注增加保值增值相關(guān)內(nèi)容
《解釋1號(hào)》明確，民間非營(yíng)利組織應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中增加披露與投資有關(guān)的下列信息：
1.各項(xiàng)短期投資、長(zhǎng)期債權(quán)投資和長(zhǎng)期股權(quán)投資的增減變動(dòng)及期初、期末賬面余額。
2.長(zhǎng)期股權(quán)投資的投資對(duì)象及核算方法。
3.當(dāng)期發(fā)生的投資凈損益，其中重大的投資凈損益項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)單獨(dú)披露。
《解釋1號(hào)》明確，民間非營(yíng)利組織應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中增加披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的相關(guān)信息。
1.關(guān)聯(lián)方。一方控制、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊?，以及兩方或兩方以上同受一方控制、共同控制或重大影響的，?gòu)成關(guān)聯(lián)方。
下列各方構(gòu)成民間非營(yíng)利組織的關(guān)聯(lián)方：
(1)該民間非營(yíng)利組織的設(shè)立人。
(2)該民間非營(yíng)利組織控制、共同控制或施加重大影響的企業(yè)。
(3)該民間非營(yíng)利組織設(shè)立的其他民間非營(yíng)利組織。
(4)由該民間非營(yíng)利組織的設(shè)立人控制、共同控制或施加重大影響的企業(yè)。
(5)由該民間非營(yíng)利組織的設(shè)立人設(shè)立的其他民間非營(yíng)利組織。
(6)該民間非營(yíng)利組織的關(guān)鍵管理人員及與其關(guān)系密切的家庭成員。關(guān)鍵管理人員，是指有權(quán)力并負(fù)責(zé)計(jì)劃、指揮和控制民間非營(yíng)利組織活動(dòng)的人員。與關(guān)鍵管理人員關(guān)系密切的家庭成員，是指在處理與該組織的交易時(shí)可能影響該個(gè)人或受該個(gè)人影響的家庭成員。關(guān)鍵管理人員一般包括：民間非營(yíng)利組織負(fù)責(zé)人、理事、監(jiān)事、分支(代表)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人等。
(7)該民間非營(yíng)利組織的關(guān)鍵管理人員或與其關(guān)系密切的家庭成員控制、共同控制或施加重大影響的企業(yè)。
(8)該民間非營(yíng)利組織的關(guān)鍵管理人員或與其關(guān)系密切的家庭成員設(shè)立的其他民間非營(yíng)利組織。
此外，以面向社會(huì)開(kāi)展慈善活動(dòng)為宗旨的民間非營(yíng)利組織(包括社會(huì)團(tuán)體、基金會(huì)、社會(huì)服務(wù)機(jī)構(gòu)等)，與其主要捐贈(zèng)人也構(gòu)成關(guān)聯(lián)方。
2.關(guān)聯(lián)方交易。關(guān)聯(lián)方交易，是指關(guān)聯(lián)方之間轉(zhuǎn)移資源、勞務(wù)或義務(wù)的行為，而不論是否收取價(jià)款。關(guān)聯(lián)方交易的類型通常包括下列各項(xiàng)：(1)購(gòu)買或銷售商品及其他資產(chǎn)。(2)提供或接受勞務(wù)。(3)擔(dān)保。(4)提供或接受捐贈(zèng)。(5)提供資金(貸款或股權(quán)投資等)。(6)租賃。(7)代理。(8)許可協(xié)議。(9)代表民間非營(yíng)利組織或由民間非營(yíng)利組織代表另一方進(jìn)行債務(wù)結(jié)算。(10)關(guān)鍵管理人員薪酬。
3.關(guān)聯(lián)方披露。民間非營(yíng)利組織與關(guān)聯(lián)方發(fā)生關(guān)聯(lián)方交易的，應(yīng)當(dāng)在附注中披露該關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)、交易類型及交易要素。交易要素至少應(yīng)當(dāng)包括：(1)交易的金額。(2)未結(jié)算項(xiàng)目的金額、條款和條件，以及有關(guān)提供或取得擔(dān)保的信息。(3)未結(jié)算應(yīng)收項(xiàng)目的壞賬準(zhǔn)備金額。(4)定價(jià)政策。
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